+7 (499) 270-04-47
24.03.2015

«Реализация политики государства на деофшоризацию российской экономики». Статья эксперта: Максим Волобоев, заместитель руководителя практики налогового права компании «НАФКО-Консультанты» для журнала «Акционерное общество»

Основной задачей внесенных в налоговое законодательство изменений стало создание действенного механизма пресечения использования российскими компаниями и физическими лицами в своей деятельности юрисдикций с низкой налоговой нагрузкой в целях получения необоснованной выгоды.

Изменения коснулись как общей части Налогового кодекса Российской Федерации, так и специальной (части II) НК РФ.

Часть первая Кодекса дополнена главой 3.4 «Контролируемые иностранные компании и контролирующие лица». В статью 25.13 НК РФ введены понятия «контролируемая иностранная компания» (далее — КИК), «контролирующее лицо» (далее — КЛ).

КИК будет признаваться иностранная организация, удовлетворяющая одновременно следующим условиям:

  • а) организация не признается налоговым резидентом РФ;
  • б) контролирующими лицами организации являются организации и (или) физические лица, признаваемые налоговыми резидентами РФ.

КЛ в силу п. 3 ст. 25.13 НК РФ признается лицо, которое самостоятельно или совместно с иными лицами осуществляет контроль над организацией (структурой), которая признается КИК.

Критерием, в силу которого лицо признается контролируемым, является доля участия в контролируемой организации. Ее размер определен как более 25%, а если резиденты России обладают в совокупности долей более 50%, то физическое или юридическое лицо признается контролируемым, если владеет более 10% от совокупной доли.

Между тем, до 1 января 2017 года предусмотрен «льготный период», в течение которого признание лица контролирующим в соответствии с п. 3 ст. 25.13 НК РФ осуществляется в случаях, когда доля участия этого лица в организации составляет более 50 %.

Физическое лицо, вне зависимости от критерия, указанного в п. 3 ст. 25.13 НК РФ, может быть признано контролирующим лицом организации, не отвечающим признакам, указанным в названной норме, однако осуществляющим контроль над КИК в своих интересах или интересах своего супруга и несовершеннолетних детей.

Также физические и юридические лица вправе самостоятельно признать себя контролирующими по основаниям пп. 3–5 ст. 25.13 НК РФ при условии наличия налогового резидентства.

Положениями ст. 25.15 НК РФ предусмотрен порядок обложения прибыли контролируемой иностранной компании.

Согласно пункту 1 названной нормы прибылью (убытком) КИК признается сумма прибыли (убытка) этой компании, рассчитанная в соответствии со статьей 309.1 НК РФ, которой дополнена вторая часть налогового кодекса.

Статьей 309.1 НК РФ установлено, что прибылью иностранной компании признается величина прибыли до налогообложения по данным финансовой отчетности, составленной в соответствии с личным законом такой компании за финансовый год. По смыслу закона № 376-ФЗ под термином «личный закон» понимается законодательство страны по месту инкорпорации юридического лица.

При этом прибыль иностранной компании, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли с применением среднего курса иностранной валюты к рублю, установленного Центробанком РФ. Средний курс определяется за период, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год.

При определении прибыли в силу п. 4 ст. 309.1 НК РФ учитываются следующие виды доходов:

  • дивиденды, полученные этой иностранной компанией;
  • доходы, получаемые в результате распределения прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;
  • процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации;
  • доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности;
  • доходы от реализации акций (долей) и (или) уступки прав в иностранной организации, не являющейся юридическим лицом по иностранному праву;
  • доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок (производными финансовыми инструментами);
  • доходы от реализации недвижимого имущества;
  • доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, в том числе доходы от лизинговых операций, за исключением доходов от предоставления в аренду или субаренду морских или воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках;
  • доходы от реализации (в том числе погашения) инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов;
  • доходы от оказания консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также от проведения НИОКР;
  • доходы от услуг по предоставлению персонала;
  • иные доходы.

Законодателем установлен и перечень доходов, которые не учитываются при определении прибыли. К таким доходам относятся переоценка ценных бумаг, производных финансовых инструментов по рыночной стоимости, а также сумм расходов на формирование резервов и доходов от восстановления резервов.

Важно отметить, что сумма налога, исчисленная в отношении контролируемой иностранной компании за соответствующий период, уменьшается на величину налога, исчисленного в отношении этой прибыли в соответствии с законодательством иностранных государств и (или) законодательством РФ, а также налога на прибыль организаций, исчисленного в отношении прибыли постоянного представительства этой контролируемой иностранной компании в РФ (п. 10 ст. 309.1 НК РФ).

Кодексом предусмотрена возможность переноса убытков на будущие периоды (п. 6 ст. 309.1 НК РФ), при этом убытки, полученные до 1 января 2015 года, могут быть перенесены в сумме за три предшествующих финансовых года.

Важно отметить, что пункт 7 статьи 25.15 НК РФ устанавливает критерий, при котором прибыль контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы контролирующего лица за налоговый период. Так, в случае, если ее величина, рассчитанная в соответствии со ст. 309.1 НК РФ, составит более 10 млн руб., прибыль учитывается при исчислении налогооблагаемой базы.

До января 2017 года законом предусмотрен переходный период в отношении размера прибыли, рассчитанного по правилам ст. 309.1 НК РФ, при исчислении налогооблагаемой базы по правилам п. 7 ст. 25.15 НК РФ. В 2015 году ее размер составит 50 млн руб., а в 2016-м — 30 млн руб.

Ставка, по которой будет облагаться прибыль у контролируемого лица в отношении доходов, полученных от КИК, составляет в силу п. 1.6 ст. 284 НК РФ 20 % для юридических лиц. Для физических лиц с учетом положений нового пункта 3 ст. 208 НК РФ, согласно которому прибыль от КИК будет являть доходом от источников в РФ, ставка равна 13 % (п. 1 ст. 224 НК РФ).

В части ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах законодателем помимо налоговой ответственности в виде двадцатипроцентного штрафа от суммы неуплаченного налога с подлежащего включению в базу дохода от КИК предусмотрена уголовная ответственность. Однако в период с 2015 по 2017 гг., в случае если причиненный бюджету РФ ущерб возмещен в полном объеме, ответственность не наступает.

Основные положения законодательства о налогах и сборах, касающиеся контролируемых иностранных компаний, вступают в силу с 1 января 2015 года, за исключением отдельных положений, для которых Федеральным законом № 376-ФЗ предусмотрен иной порядок.

В частности, с 1 апреля 2015 года вступает в силу порядок, согласно которому лицо обязано уведомить об участии в КИК. Кроме того, если основания для уведомления возникли до вступления в силу комментируемого федерального закона, то уведомление необходимо представить в срок до 1 апреля 2015 г.

В заключение необходимо отметить, что практика применения нововведений еще не выработана ни судебными, ни контролирующими органами.

все Публикации