Конституционным Судом РФ (КС РФ) вынесено Постановление от 24 марта 2017 г. № 9-П, в котором рассмотрена конституционность ряда норм налогового и гражданского законодательства, связанных с взысканием задолженности по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ), образовавшейся вследствие предоставления имущественных налоговых вычетов при отсутствии на то оснований.
Признавая положения ст. 32, 48, 69, 70, 101 НК РФ и п. 3 ст. 2, ст. 1102 ГК РФ не противоречащими Конституции, КС РФ указал на возможность обращения налогового органа в суд с гражданским иском о взыскании с налогоплательщика неправомерно (ошибочно) возмещенных сумм НДФЛ. По сути КС РФ указал на такую возможность в целях соблюдения баланса частных и публичных интересов, при этом ранее в Определениях № 173-О от 21.06.2001 г. и №630-О-П от 03.07.2008 г. уже была сформирована правовая позиция о том, что налогоплательщик в случае пропуска по какой-либо причине срока на возврат излишне уплаченного налога в административном порядке (ст. 78 НК РФ) мог обратиться в суд в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства и возвратить излишне уплаченную сумму. Кроме того, как было отмечено в упомянутых определениях, в случае обращения с подобными исками действуют общие правила исчисления срока исковой давности – 3 года (ст. 196 ГК РФ).
В комментируемом Постановлении КС РФ сделал аналогичный вывод о том, что налоговый орган вправе обратиться в суд с требованием о возврате сумм, излишне возвращенных как полученных без основательно в течение трех лет с момента, когда он узнал или должен был узнать об отсутствии оснований для предоставления налогоплательщику налогового вычета в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства.
При этом, КС РФ обращено внимание нижестоящих судов на то, что правило, установленное п. 2 ст. 199 ГК РФ, согласно которому исковая давность применяется судом только по заявлению стороны в споре, сделанному до вынесения судом решения, применению не подлежит. Это означает, что суды самостоятельно должны будут проверять, не пропущен ли срок исковой давности налоговым органом.
Также КС РФ разъяснил некоторые моменты исчисления срока давности по правилам ст. 200 ГК РФ.
В частности, отмечается, что, если предоставление имущественного налогового вычета было обусловлено ошибкой самого налогового органа, такое требование может быть им заявлено, поскольку законом не установлено иное, в течение трех лет с момента принятия ошибочного решения о предоставлении имущественного налогового вычета (в случае, если предоставление суммы вычета производилось в течение нескольких налоговых периодов, – с момента принятия первого решения о предоставлении вычета). Если же предоставление имущественного налогового вычета было обусловлено противоправными действиями налогоплательщика (представление подложных документов и т.п.), то налоговый орган вправе обратиться в суд с соответствующим требованием в течение трех лет с момента, когда он узнал или должен был узнать об отсутствии оснований для предоставления налогоплательщику имущественного налогового вычета.
Немаловажным является и то обстоятельство, что КС РФ в Постановлении обратил внимание на отсутствие иных негативных правовых последствий для налогоплательщиков в связи с получением вычетов как неосновательного обогащения – налоговый орган обращаясь с соответствующим заявлением не вправе взыскивать помимо суммы излишне возвращенного налога суммы пени и штрафов, если не будет доказано, что такой возврат был обусловлен неправомерными действиями самого налогоплательщика.
ФНС России в письме от 04.04.2017 N СА-4-7/6265@ уже направила в адрес территориальных органов разъяснения, согласно которым в случае выявления фактов неправомерного (ошибочного) предоставления имущественных налоговых вычетов по НДФЛ налоговые органы вправе без проведения налоговых проверок и мероприятий по принудительному взысканию недоимки обратиться в суды с исками о взыскании соответствующих сумм. При этом ФНС России отметила, что подобные заявления не должны носить произвольный характер, налоговым органам рекомендуется обращаться с исками только в тех случаях, когда подобная мера является единственно возможным способом защиты интересов бюджета.
ФНС России также подтвердила, что налоговый орган вправе требовать взыскания только суммы неосновательного обогащения, которая равна сумме ошибочно предоставленного имущественного вычета. Исключение составляют ситуации, когда имеются исчерпывающие доказательства того, что неосновательное обогащение явилось следствием противоправных действий самого налогоплательщика.
Таким образом, КС РФ в Постановлении № 9-П от 24.03.2017 г. отмечено, что в системе действующего налогового регулирования не исключается использование институтов, норм гражданского законодательства в целях обеспечения реализации имущественных интересов стороны налоговых отношений, нарушенных неправомерными или ошибочными действиями (бездействием) другой стороны.
Содержащееся в главе 60 ГК РФ правовое регулирование обязательств вследствие неосновательного обогащения, не исключает использование института неосновательного обогащения за пределами гражданско-правовой сферы и, соответственно, обеспечение с его помощью баланса публичных и частных интересов.
